פריסת מס שבח בחברה

אחת האפשרויות המוכרות לחיסכון במס שבח הינה לפרוס את השבח (הרווח) ממכירת מקרקעין על פני 4 שנים או תקופת הבעלות בנכס (לפי הקצרה מביניהן). אפשרות דומה קיימת גם ביחס למס רווח הון, כאשר הוראות חוק מיסוי מקרקעין והוראות פקודת מס הכנסה דומות בהקשר זה, וממילא גם מהווה השבח מקדמה ע"ח מס ההכנסה.
הפריסה מאפשרת ליחידים ליהנות ממדרגות מס ונקודות זיכוי, וכן עשויה לאפשר גם חיסכון של המס בשיעור של 2% על הכנסות גבוהות שהוטל החל משנת המס 2013. יתרון המס משמעותי במיוחד ביחס ליחידים מעל גיל 60 הזכאים למדרגות המס הנמוכות גם על הכנסה שאינה מיגיעה אישית.

שאלת אפשרות הפריסה ביחס לחברות לא התעוררה במהלך השנים. זאת, בין היתר מאחר שחברות משלמות מס חברות בשיעור קבוע ללא מדרגות מס וללא זיכויים המאפשרים חיסכון, וכן מאחר שבמשך שנים ארוכות, חלה הפחתה מתמדת בשיעורי מס החברות, כך שפריסה אחורה הייתה עלולה להוביל למס גבוה יותר. עם זאת, דומה כי השאלה בהחלט עשויה להיות רלוונטית: בין לאור סיטואציות שבהן קיימים הפסדים שנוצרו בשנות מס קודמות למכירה שאינם ניתנים לקיזוז בשנת המכירה (כגון בשל מגבלות על הפסד עסקי מועבר), והן ובייחוד לאור העובדה שבשנת 2014 הועלה שיעור מס החברות מ-25% ל-26.5%.

על-פי טענות מסוימות, הפריסה אינה רלוונטית ביחס לחברות מהטעם שבסעיף 48א(ה) לחוק מיסוי מקרקעין הקובע את אפשרות הפריסה, ישנה התייחסות לשיעורי המס הקבועים בסעיף קטן (ב), שהינם שיעורי מס של יחידים, וכן קיימת התייחסות לניצול נקודות זיכוי, שאף הן רלוונטיות ליחידים בלבד.

לגישתנו, אין לקבל טענה זו, וניתן בהחלט לטעון שפריסה אפשרית גם ביחס לחברה, וזאת הן לאור לשון החוק והן לאור תכליתו. מבחינת לשון החוק, הוראות הסעיף קובעות כי "מוכר" רשאי לבקש פריסה של מס השבח. "מוכר" נאמר ולא "יחיד". זאת, להבדיל מסעיפים מפורשים אחרים בחוק מיסוי מקרקעין בהם כאשר הוגבלה זכות מסוימת ליחיד צויין הדבר במפורש. כך לדוגמה, ביחס לזכאות למדרגות מס רכישה מוטבות לדירת מגורים צויין במפורש כי הזכאות היא ליחיד. גם במסגרת הוראות הפריסה של פקודת מס הכנסה (סעיף 91(ה)), ההתייחסות הינה ל - "נישום", מונח הכולל הן יחיד והן חברה.

על-פי גישה זו, ההתייחסות לנקודות זיכוי ולשיעורי מס של יחיד אליהן מפנה הסעיף רלוונטית לגבי יחידים בלבד על-מנת להבהיר ולהסיר ספק ביחס לאופן היישום לגבי יחידים, בעוד שלגבי חברות, הסיטואציה הינה פשוטה (החלת מס החברות) ועל כן לא נדרשת הבהרה נוספת.

גם מבחינה תכליתית קיים היגיון להתיר פריסה. שהרי מטרת הפריסה הינה למצע את המס, במקרים של מכירת נכס שהוחזק במשך מספר שנים. מטעם זה נקבעה הוראה לפיה המס ייקבע לא רק לפי הנתונים בשנת המכירה אלא גם על בסיס פריסה לשנים קודמות. תכלית זו הוכרה גם בפה"ד של ביה"מ העליון בעניין שרל שבטון (ע"א 8958/07). תכלית זו תקפה וקיימת גם ביחס לחברה, ועל כן מעבר לעיגון הלשוני קיים גם עיגון לעמדתנו זו בתכלית החקיקה.