רשות המיסים פרסמה (23.8.16) את תוספת 1 לחוזר מס הכנסה מס' 4/2002 בעניין שליטה וניהול על חברה הרשומה בחו"ל על-ידי בעלי שליטה בישראל, בעקבות פרסומם של פסקי הדין בענייני ניאגו, ינקו וייס ושי צמרות. מהנחיות אלו עולה, כי כמעט כל חברה הרשומה בחו"ל, שיש לה בעלי מניות תושבי ישראל, נמצאת בחשיפה גדולה להיחשב כ"חברה ישראלית" לעניין דיני המס בישראל, על כל המשתמע מכך.
המסקנה העולה מניתוח פסק הדין ניאגו היא, שאין להסתפק בבדיקה פורמלית טכנית של השליטה והניהול, אלא יש לערוך בדיקה מהותית ומקיפה לשם הכרעה בשאלת קיומו של שליטה וניהול מישראל.
בעידן הטכנולוגי הנוכחי, הדגש אינו על מינויו של דירקטור זר ו/או המיקום הפיזי של כינוס מועצת המנהלים של החברה, אלא על בדיקה מהותית של זהות הגורם המקבל בפועל את ההחלטות המהותיות בענייני המדיניות העסקית של החברה ומיקומו.
במקרה ניאגו קבע בית המשפט, כי על-אף הרישום הפורמלי (לפיו מנהלי החברה הזרה היו תושבים זרים), בפועל מנהלי החברה הזרה לא היו מצויים בענייניה. ההחלטות המהותיות בענייני החברה הזרה לא נתקבלו על ידם, אלא על-ידי גורם אחר שהיה תושב ישראל, ואשר הוא היה "בר הסמכא והרוח החיה" בענייני החברה הזרה. לפיכך נקבע, כי הניהול והשליטה על עסקי החברה היה בישראל.
לאור האמור, במקרים המעלים שאלות הנוגעות ל" שליטה וניהול" על עסקי חברה שהתאגדה מחוץ לישראל, יש לבחון בנוסף לפרטים שנזכרו בחוזר 4/2002 גם את הפרמטרים הבאים:
א. מי הם בעלי השליטה בפועל בחברה?
ב. מי הם מנהלי החברה?
ג. מי מקבל את ההחלטות בחברה? אם החברה נשלטת על-ידי חברה או מנוהלת על ידה, מיהם בעלי השליטה בפועל באותה חברה?
יש להבחין בין קבלת החלטות שוטפות ויומיומיות לבין קבלת החלטות כלליות ואסטרטגיות. יושם לב, כי החלטות יומיומיות אינן בהכרח טכניות במהותן. לעיתים דווקא הן מבססות את הניהול השוטף המתווה את דרך פעולתה של החברה, שגם הוא חלק ממבחן השליטה והניהול.
בבדיקת מנגנון קבלת ההחלטות, יש לבקש לקבל פרוטוקולים מפורטים של החברה, ולנסות להבין האם אכן התקיימה ישיבת דירקטוריון, או שהדירקטוריון נתן את הסכמתו כחותמת גומי להחלטה שהתקבלה כבר על-ידי גורם אחר.
יש לבדוק קיום חוזי ניהול עם גורמים חיצוניים, כגון חברות ניהול, כחלק מבחינת שאלת השליטה והניהול. במקרים אלו יש לבדוק את חוזי הניהול המסדירים את שירותי הניהול, את מהות השירות שניתן, את דרך קבלת ההחלטות את זהות מקבל ההחלטה ואת הגורמים השולטים בחברת הניהול בפועל. במידת הניתן, יש לשוחח עם הדירקטורים, כחלק מבחינת מידת מעורבותם בחברה.
יש לברר כיצד נבחרו מנהלי החברה. האם יש להם ניסיון ו/או היכרות עם תחום הפעילות של החברה? אם לא - יש לנסות לברר מיהו בר הסמכא בעניינים מקצועיים הנוגעים לתחום הפעילות של החברה. בנוסף יש ל
שאול: מה הסיבה למינוי מנהל שאין לו ידע/ניסיון/היכרות עם תחום פעילות החברה, וכיצד נוצר הקשר הראשוני עימו? האם מנהלי החברה מנהלים או מועסקים בחברות ניהול בינלאומיות, המעניקות שירותי ניהול למגוון חברות נוספות? מה גובה השכר שמקבל המנהל/הדירקטור בחברה והאם זהו שכר ראוי ומקובל למי שבפועל שולט בחברה, מנהל אותה ונושא באחריות בגין פעילות זו? האם מנהלי החברה/ הדירקטורים שולטים בשפה במסגרתה מתנהלת פעילותה העסקית של החברה?
בחברה הכוללת דירקטורים מארצות שונות, יש לבדוק קיומו של גורם מקשר ביניהם, גם אם אינו נושא תפקיד רשמי בחברה. כך לדוגמה, אם הגורם המקשר הוא הרוח החיה והמוציא והמביא בעסקי החברה והוא תושב ישראל, וההחלטות המהותיות בענייני החברה מתקבלות על ידו בישראל - יהיה בכך כדי להוות אינדיקציה לקיומם של שליטה וניהול בישראל.
מאפיינים נוספים הם יכולת למנוע קבלת החלטות מהותיות בחברה או זהות מקבל ההחלטה לגבי גובה התגמול למנהל, אופן חישובו ואופן תשלומו. הללו עשויים להצביע על זהותו של הגורם הדומיננטי בחברה האחראי לקבלת ההחלטות, ולפיכך לזהות באמצעותו את המקום ממנו מתקבלות ההחלטות המהותיות בענייני החברה.
רשות המיסים מבהירה, כי אין די בקיומו של משרד בחו"ל כדי לבסס טענה של שליטה וניהול מחוץ לישראל. יש לבחון באופן מהותי קיומו של משרד פעיל ומאויש באופן תדיר על-ידי בעלי מקצוע, אשר יש להם את הכלים והניסיון הנדרש לקבלת החלטות מהותיות, ובפועל הם אלו אשר מנהלים ושולטים על פעילות החברה באופן קבוע ורציף מאותו משרד בחו"ל.
בעקבות הפסיקה וההנחיות הנוכחיות של רשות המיסים, כדאי לבעלי מניות של חברה זרה שהם תושבי ישראל, לבחון היטב את החשיפה ואת החבויות העלולות לנבוע להם, אם החברה תיחשב כחברה ישראלית לפי ההנחיות, לרבות חובת הדיווחים לרשות המיסים וחבויות המס הנגזרים מהגדרה זו, והמשמעויות הפליליות שייגזרו מאי דיווח.
בוודאי לא בארצות הברית שנקראה בפי מהגריה היהודיים המזרח אירופים "א-געלדענע מדינה", מדינת הזהב
