מציאות מול תיאוריה בניכוי ממס שבח

בעת מכירת מקרקעין, מופחת הפחת משווי הרכישה. כתוצאה מהקטנת שווי הרכישה גדל השבח ולפיכך גם מס השבח. ההיגיון בהוראה זו הינו שפחת שנוכה במס הכנסה, יגדיל את השבח בחישוב מס השבח, שאם לא כן יהנה הנישום מהפחת פעמיים.

סוגיה זו התעוררה לאחרונה בפני ביה"מ העליון בעניינו של משה מזרחי (ע"א 584/07). בנסיבות פסק הדין דובר בשלושה שותפים שמכרו נכס מקרקעין. במהלך השנים ניכו פחת במס הכנסה בסכומים הגבוהים מהסכומים שהיה ניתן לנכותם כמקובל. לעומת זאת כאשר מכרו את הנכס לקחו בחשבון פחת לפי המקובל (ולא על פי מה שנוכה בפועל). בכך, עוררו עליהם המוכרים את חמתו של ביה"מ העליון, שקבע שלא ייתכן שנישום יתבע פחת במס הכנסה בסכום גבוה, ולאחר מכן יציג בחישובי מס שבח פחת בסכומים נמוכים יותר. "אין סיבה שהחוטא יצא נשכר" קבע ביהמ"ש העליון, דחה את הערעור וחייב את המערערים בהוצאות בסכום של 30,000 ₪.
אנו מסכימים עם גישתו של ביהמ"ש העליון ולדעתנו אכן בחישוב השבח יש לבחון את מצב הדברים בפועל בהתאם לאופן בו נהג הנישום מול מס הכנסה.

אלא שקיימת בהקשר זה פסיקה המובילה לתוצאה בלתי סימטרית, ולפיה הגורם הקובע אינו בהכרח המציאות אלא התיאוריה - מה רשאי היה הנישום לנכות אף אם לא ניכה. כך לדוגמה הכריעה ועדת הערר בעניינה של יהודית שינפוקס (וע 1026/00) כי יש לנכות במס שבח את הפחת שהיה ניתן לנכות במס הכנסה גם אם לא נוכה בפועל.

אם כך, מהו הגורם הקובע? האם המציאות (מה שנוכה בפועל), או שמא התיאוריה (מה שניתן היה לנכות)? לדעתנו, לא ניתן לאחוז במקל בשני קצותיו, ובייחוד זהו המצב כאשר שני הקצוות של המקל מובילים לתוצאה הפוגעת בנישום ומגדילה את מס השבח החל עליו. נדרשת פרשנות עקבית וקוהרנטית, כאשר אנו סבורים שהעמדה הנכונה והראויה היא אכן בחינת המצב העובדתי ולא התיאורטי. דרך זו היא שתוביל לגביית מס אמת מהנישום - עקרון בסיסי וחשוב שהודגש בפסיקה בית המשפט העליון.

לדעתנו זו ניתן למצוא תימוכין כבדי משקל בפסק הדין של ביהמ"ש העליון בעניין סלון מרכזי (ע"א 8138/06), בו הדגיש המשנה לנשיאה, אליעזר ריבלין כי "תכליתו של חוק מיסוי מקרקעין ושל סעיף 39 בפרט היא מיסוי הרווח הכלכלי שצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי". בדברי ההסבר לתיקון 15 לחוק, אשר קבע את נוסחו הנוכחי של סעיף 39, נכתב כי הסיבה לתיקון היא מניעת כפל-ניכוי של ההוצאות - במס הכנסה ובמס שבח. לאור תכליות אלה, ומבלי להכריע בסוגיה הספציפית, נראה כי ראוי יהיה אם רשויות המס ישאפו להימנע מהתוצאה הקשה של אי ניכוי בכלל".

נזכיר כי גם במסגרת שומות מס הכנסה לפי מיטב שפיטה בעת פסילת ספרים, נקבע ע"י ביהמ"ש (ואפילו ביחס למעלימי מס) שיש להתחשב גם בהוצאות שסביר שנשא בהם הנישום גם אם לא תבע אותם בפועל. הוא הדין בעניין שומות מע"מ (ור' לדוגמה פסקי הדין בעניין חרס ו - ועפיפי), ואין מקום שלא לנהוג באותו אופן גם בעת חישוב השבח.

אין לנו אלא להצטרף לשאיפתו של השופט ריבלין ולקוות כי רשויות המס ישאפו להימנע מתוצאה של אי ניכוי כלל, ואף בתי המשפט יאמרו את דברם באופן ברור, תוך ביטולה של הלכת שינפוקס במפורש.