בין ביטול עסקה למכר חוזר

ביטול משמעו השבת כל המיסים שנגבו וגבייה בעת המכירה העתידית של כל המס כאילו לא נמכר הנכס מעולם. במכר חוזר, לעומת זאת, מחויבים הצדדים במיסי רכישה פעמיים וגביית מס שבח נעשית בשני שלבים עד לרמה העדכנית של יום הביטול - כאילו היה מדובר בשתי מכירות נפרדות.

אין ספק שתוצאה זו קשה ביותר לצדדים שרצו לבטל את העסקה. אגב, סיבה טובה לרצות לבטל עסקה, אם כי לא בטוח אם המנהל יאשר אותה, קיימת באותן עסקות בהן שולם מס מכירה (עסקות בין 01.01.00-01.08.07) אשר אם תיכרתנה מחדש או תימכרנה לצד ג' לא יוטל בהן מס מכירה.

סיבה נפוצה לביטולים הינה דווקא עסקות ארוכות טווח אשר אינן מגיעות לבסוף לידי מימוש, כדוגמת עסקות של הפשרת קרקעות, קומבינציה ארוכה וכו'.

הדין קובע את יום ההסכם כיום המכירה לצורך מס. הלכת אלדר שרון [ע"א 489/89], אשר נקבעה בתחילת שנות ה-90' הוסיפה וקבעה שכך יהיה המצב לא רק בהסכם למימוש מיידי אלא גם בהסכמים עם תנאי מתלה, כך שהם הופכים למכירת זכות במקרקעין, לצורך מס שבח, כבר ביום חתימתם ולא ביום התממשותן המרוחק. בכך הפכה הלכה זו את הדין הקודם כפי שעלה מהלכת השקעות מארש[ע"א 442/71].

ככל שהמימוש איננו מיידי, ממילא סיכויי אי-היציאה לפועל של העסקה גדלים, הדבר קיים במודגש כאשר הצדדים צופים ביטול בשל תנאים חיצוניים שאין להם שליטה עליהם.

בהערת אגב נציין ונאמר כי ייתכן ובעתיד סוגיה זו של ביטול הסכמים תעמוד פחות למבחן לאור מגמת רשויות המס לעגן בחקיקה דחיית מועד מסודרת, בסגנון סעיף 19(4) לחוק (אשר לא הוארך) לאותן עסקות ארוכות מועד, וזאת משיקולים אחרים.

ברור כי דחיית מועד העסקה ליום מימושה תדלג על ההסכמים עם תנאי מתלה כעילה לביטול עסקה, מכיוון שלפי החקיקה הצפויה טרם יגיע מועד העסקה לצרכי מס אם יבטלוה הצדדים כך שלא יהיה צורך בביטול לצרכי מס.

יצוין כי בד-בבד עם קבלת פסה"ד של אלדר שרון הוציאו רשויות המס הוראות מקצועיות הקובעות כי במקרים של ביטול עסקה בהסכמים עם תנאי מתלה ההיענות תהיה מהירה ובטוחה יותר.

לגישה מבורכת זו יש הגיון פנימי, אם הצדדים מראש צפו את הביטול ואף הכניסו צפי זה להסכם, אזי ברור כי בבוא הביטול אין כאן עסקה חדשה בין הצדדים אלא מימוש של אותו צפי לכך שההסכם לא יצא לפועל.

באשר לפרמטר של משך הזמן בין חתימת ההסכם לביטולו - בפרשת מקס וייסמן [ע"א 266/97 ] קבע בית המשפט העליון כי, בהעדר קנוניה, גם תקופה של 15 שנה אינה עילה לאי הכרה בביטול ובלבד ששורשי העסקה לא ניטעו בקרקע המציאות.

בפרשת מקס וייסמן הנ"ל דובר בהסכם ללא תנאי מתלה שלא בוצע. לגישתנו, קל וחומר הדבר בעסקות עם תנאי מתלה. כלומר, לרשויות המס לא תהיה בעיה לבטל עסקות, גם אם בוטלו אחרי 20 שנה, בשל תנאי מתלה.

יתר על כן, בהסכמים עם תנאי מתלה, כאמור, גם פיצויים בשל אי מימוש, בין אם נקבעו מראש ובין אם נקבעו בדיעבד, אינם אמורים להוות פרמטר לאי ביטולה של העסקה בידי רשויות המס.