צירוף שותפים לעסקה לפי תמ"א 38 - חלק ב'

בטור שעבר דנו באפשרות לעריכת הסכם למימון או הענקת שירותי בניה על-ידי השותף האסטרטגי בעסקות תמ"א 38. השבוע נדון באפשרות להכניס שותף עסקי באמצעות התאגדות בחברה משותפת אליה תועבר הפעילות.

הדרך ה"זולה" ביותר לעשות זאת, הינה כאשר מראש היזמים פועלים באמצעות חברה שהוקמה לצורך אותו פרויקט בלבד ואותה חברה היא שרוכשת את זכויות הדיירים. פעולה באמצעות חברה ייעודית מנטרלת את החשש של משקיעים מכניסה לחברה קיימת וכך אין מניעה מלהקצות לשותף האסטרטגי מניות באותה חברה ייעודית כנגד הזרמת הון או שירותי בניה שיעמיד השותף לחברה. אם במסגרת ההקצאה לא תשולם תמורה לבעלי המניות היזמים ושיעור חלקו של כל צד בחברה יהיה בהתאם לשיעור השקעתו ותרומתו המוערכת, הרי אין מדובר ב"פעולה באיגוד במקרקעין" ולא יהיה חיוב במס שבח או במס רכישה.

אם היזמים אינם פועלים במסגרת חברה ייעודית, סביר שהשותף האסטרטגי יבקש להפעיל את השותפות בין הצדדים במסגרת חברה חדשה. במקרה זה עדיפה האפשרות של הקמת חברה חדשה בידי היזם בלבד. היזם יעביר אל החברה החדשה את זכויותיו במקרקעין, שרכש מהדיירים, בפטור לפי סעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין ואח"כ תבוצע הקצאת מניות לשותף.

במקרה זה ההעברה לפי סעיף 70 לחוק תהא פטורה ממס שבח וחייבת במס רכישה על מלוא שווי זכויות הבניה (ככל שהתגבשו), ואילו פעולה ההקצאה לא תחוייב במיסים כפי שתיארנו לעיל (כמובן בתנאי שתעמוד באותם התנאים כפי שפורטו לעיל). יושם אל לב להוראת סעיף 70(א)(4) לחוק, לפיו הפטור לא יינתן מקום ששונה יעודה של הזכות במקרקעין למלאי עסקי בעת העברתה לחברה. לכן, אם מלכתחילה נרכשה הזכות אצל היזם כמלאי עסקי, לא תהיה מניעה ממתן הפטור המבוקש.

האפשרות להעברת הזכויות מהיזם לחברה חדשה בבעלותו לפי הוראות סעיף 104א או 104ב. לפקודת מ"ה בחיוב מופחת של מס רכישה (חצי אחוז בלבד) בד"כ לא תהיה ישימה לאור ההגבלות המוטלות בסעיפים אלה הן על ביצוע שינויים בהרכב בעלי המניות והן על יכולת החברה למכור את הנכס המועבר במשך תקופה של שנתיים מיום ביצוע ההעברה.

במקרה בו היזם והשותף מקימים את החברה יחדיו והיא הרוכשת את זכויות היזם במקרקעין, הרי מלבד מס הרכישה שיוטל כמו באפשרות הקודמת, יהיה היזם חשוף גם לדרישת מס שבח ככל שממועד רכישת הזכויות מהדיירים ועד להעברתן לחברה חלה עלייה בשווי המקרקעין.

גם כאן עולה השאלה שהועלתה על ידינו בשבוע שעבר: אם ביצוע העברת הזכויות לחברה (בין במכירה ממש ובין בהעברה לפי סעיף 70) נעשית בטרם נקבע "יום המכירה" בעסקת הרכישה מהדיירים, האם ניתן לומר כי טרם בוצעה "מכירת זכות במקרקעין" כמשמעותה בחוק? כאמור, סבורנו כי בחוק בהחלט קיימים תימוכין לכך, אך לא ברור אם זוהי גם עמדת הרשות.