בחיפושים אחר אפיקי השקעה משתלמים, לכל אחד קיים החלום שהנה הוא עומד לו במרפסת דירתו על קו החוף ומשקיף לעבר הנוף והשמש השוקעת לאיטה בים התיכון. אך בישראל "החלום ושברו" מופיע במהרה במלוא הדרו.

רצועת חוף הים התיכון אינה גדולה במיוחד: אורך החופים הוא 190 ק"מ, כאשר 50 ק"מ מתוכם סגורים לציבור לטובת נמלים, תחנות כוח, תשתיות ומתקני ביטחון. 90 ק"מ מהם מהווים שמורות או איזורים שבהם לא מתוכננת בנייה ו-50 הק"מ הנותרים משמשים את חופי רחצה וכן שטחים שניתן לבנות עליהם. אם לכך נוסיף את הנחיות תמ"א 13 והוראות חוק החופים, הרי שהחלום הולך ונגוז.

אלא, שעדיין לא נסתם הגולל ומשקיעים מממשים חלום זה בדרך של רכישת "דירת נופש". דא עקא, שעדיין יש לבחון את כדאיותו של מהלך זה, וזאת נוכח ההלכות המשפטיות שהתהוו בשנים האחרונות בנושא על היבטיהן השונים - התכנון, המיסוי וכו'.

כך למשל, בעוד שלצרכים מסוימים הוכרו ב"דירות נופש" כ"דירות רגילות" לכל דבר ועניין, הרי שלצורך היבטים אחרים נקבע ההפך. כך למשל, לצורך תשלום מס בדירות נופש במרינה בהרצליה, נדרשה ועדת ערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (ו״ע 7060-11-11, יהושע נ' מנהל מס שבח מקרקעין בנתניה; ו"ע 7111-11-11, אניש נ' מנהל מס שבח מקרקעין נתניה) להשיב לשאלה האם מדובר בדירת מגורים כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין והרוכשים יהיו זכאים להטבה במס רכישה, או שמא אין מדובר ברכישת דירת מגורים ולכן לא יהיו זכאים לה.


המצב הנורמטיבי והפסיקה


באופן כרוך לסוגיה זו, עסקה הוועדה גם בשאלה האם דירת נופש אשר בעליה עשו בה שימוש למגורי קבע, וזאת בניגוד לייעודן התכנוני המאפשר שימוש לחלק מתקופת האחזקה בלבד, זכאיות להטבות מס, או שמא בנסיבות העניין חל הכלל לפיו "אין חוטא נשכר".

ועדת הערר התייחסה למצב הנורמטיבי ולהלכות הפסוקות שניתנו בעניין. תחילה ציינה ועדת הערר את התנאים הנדרשים לשם סיווגה של דירה כ״דירת מגורים״ לעניין חיוב במס רכישה, שנקבעו בתקנה 2 לתקנות מס רכישה. עוד צוין, כי הגדרת המונח ״דירת מגורים״ לעניין החיוב במס רכישה אוזכרה בע״א 278/84 (דליה פרידמן נ. מנהל מס שבח מקרקעין), שקבע, כי דירה תיחשב כ״דירת מגורים״ לעניין חיוב במס רכישה בהתקיימם של שני מבחנים מצטברים: מבחן אוביקטיבי- הדורש שתהא זו דירה בעלת פוטנציאל למגורים; ומבחן סובייקטיבי- הדורש כוונת הרוכש לייעד את הדירה לשימוש למגורים.

כמו-כן התייחסה ועדת הערר להפניית המשיב לפסק הדין בעניין ע״ש 22/89 (מנדל נ' מנהל מס שבח מקרקעין) שם דובר ביישום המבחנים שנקבעו בפס"ד פרידמן, בשאלת סיווג החיוב במס רכישה בגין רכישת דירת נופש שבעליה הורשו להתגורר בה חודשים ספורים בלבד. נקבע, כי המבחן הסובייקטיבי הוא כולל שלושה רכיבים: אופי השימוש, אינטנסיביות השימוש ואורך תקופת השימוש. לאור זאת נקבע בפס"ד מנדל, כי אין לראות בדירת הנופש ״דירת מגורים" לצורך קבלת ההטבה במס רכישה.


קביעות ביהמ"ש העליון


עוד התייחסה ועדת הערר לפסק דין בעניין ע״א 4299/11 (גיצלטר נ' מנהל מס שבח מקרקעין), שם דן בית המשפט העליון בשאלה, האם ניתן להגדיר דירת נופש כדירת מגורים לעניין מס רכישה, על-אף מגבלות תכנוניות וחוזיות שעל פיהן הייתה אמורה הדירה לשמש את הציבור הרחב למטרת נופש במשך למעלה ממחצית השנה בכל שנה. בית המשפט העליון אשרר את ההלכה שנקבעה בפס"ד פרידמן, הדורשת התקיימותם המצטברת של המבחנים האוביקטיבי והסובייקטיבי.

כמו-כן קבע העליון, כי יישום המבחן הסובייקטיבי המרובע (המבחן ה"משולש" שנקבע בפסק דין מנדל בתוספת הרכיב הרביעי של ״תדירות השימוש״) בנסיבות המקרה, הצביע על כך שהרוכשים לא התכוונו שהדירה אכן תשמש להם כבית מגורים, וזאת נוכח פרקי הזמן הקצרים בהם התגוררו בפועל בדירה, וחובתם הנובעת מהמגבלות התכנוניות והחוזיות להעמיד את הדירה להשכרה במשך מרבית ימות השנה.

אולם, ועדת הערר הדגישה, כי בפסק דין גיצלטר, כמו גם בפסקי הדין פרידמן ומנדל, טרם נדונה הסיטואציה אשר בגדרה רוכש דירת נופש משתמש בה כדירת מגורים במשך כל ימות השנה - בניגוד למגבלות התכנוניות והחוזיות החלות לגביה וכפי שנעשה בעניין אניש.

אי לכך העלתה ועדת הערר את השאלה, האם הפרו העוררים את החוק בכך שלא השתמשו בדירות הנופש למטרת מגורים במשך כל ימות השנה. היא השיבה, כי בהתאם להלכה פסוקה, חייבים רוכשי דירות נופש להעמיד כל שנה את דירותיהם לרשות הציבור בהתאם לייעודן התכנוני, לפרק זמן העולה על מחצית השנה במצטבר.

בנוסף, חל איסור על רוכשי דירות נופש לעשות בהן שימוש קבע למגורים, שכן, שימוש כזה סותר במהותו את ייעודן התכנוני. היא הפנתה בעניין זה לע״א 1054/98 (חוף הכרמל נופש ותיירות נ' עמותת אדם טבע ודין) וכן לעע״מ 2273/03 (אי התכלת שותפות כללית נ' החברה להגנת הטבע). האחרון דן במתחם המרינה בהרצליה בדומה לעניין אניש, אך יש לזכור, כי עניין אניש היה יוצא דופן, מאחר שעל אף העובדה שהעוררים רכשו דירת נופש המגבילה את יכולת המגורים בה לזמן קצוב בהתאם לדין, בפועל הם התגוררו בה באופן רציף במהלך כל השנה.